ABSTRACT
In this study, the STANDARDS AND LAWS COMPLIANCE REPORT (ROSC) written in October-2006 was examined in terms of “auditing standards for our country; The standards set out in this report; My personal views on the developments that have occurred since this report and how they should be implemented on a present-future basis are presented.
ÖZET
Bu çalışmada, Ekim-2006 yılında yazılan STANDARTLARA VE KANUNLARA UYUM RAPORU (ROSC)’un “ülkemiz açısından denetim standartları anlamında incelenmiş olup; bu raporun belirttiği standartlar; bu rapordan sonraki günümüze kadar gelen gelişimeler hakkında ve günümüz-gelecek bazında nasıl uygulanması gerektiğini belirten kişisel görüşlerim sunulmuştur.
ROSC RAPORUNDAKİ RAPORUN YAYIMLANDIĞI TARİHTEKİ YASAL ÇERÇEVE, DENETİM MESLEĞİ HAKKINDA BİLGİLER, MESLEKİ EĞİTİM HAKKINDA BİLGİLER, DENETİM STANDARTLARI HAKKINDA TESPİTLER,TASARLANAN VE UYGULANAN STANDARTLAR
Yasal Çerçeve:
Mali sektördeki her düzenleyici kendi yetki alanındaki tüzel kişiliklerin mali tablolarının nasıl denetleneceğine ilişkin farklı şartlar ve kurallar koymaktadır. BDDK bankalar, leasing, factoring ve tüketici finansmanı şirketleri için denetim şartlarını belirlemektedir, öte yandan SPK ise kamuya açık şirketlerin denetim şartlarını belirlemektedir. Hazine, sigorta şirketlerinin denetim şartlarını belirlemektedir. (ROSC Raporu madde,22)
– Sermaye Piyasası Kanunu (SPK) Madde 16, SPK tarafından kabul edilen bir bağımsız denetim firmasının, kamuya açık şirketlerin mali tablolarını denetlemesini gerektirmektedir. SPK Madde 22(d) ise, SPK’nın kamuya açık şirketlerin tüm denetçilerini onaylamasını gerektirmektedir. SPK’nın onayladığı denetim firmalarının tümünün, Serbest Muhasebeciler, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Birliği (TÜRMOB) tarafından tescil edilmiş olması gereklidir. Onay için kriterler “Sermaye Piyasalarında Denetim İlkeleri’ne ilişkin Tebliğ’de ortaya koyulmuştur. Başka gerekliliklerin yanı sıra, kabul edilmiş denetim firmalarının ortakları, müdürleri ve bağımsız denetçileri daha önce bu denetimleri yapma yetkisi elinden alınmış bir denetim firmasında çalışmadıklarını beyan etmek durumundadır. Bu denetimleri yapmak için onay almış bulunan 93 firma bulunmaktadır.
-Bankacılık Kanunu (2005) Madde 15, 33 ve 39, hissedarlara sunulan mali tabloların BDDK tarafından kabul verilen bağımsız bir denetim firması tarafından denetlenmesini gerektirmektedir. BDDK, bağımsız denetçilerin ve denetim ortaklarının, şirket dış denetimi yapma yetkilerinin, Türk veya yabancı otoriteler tarafından ellerinden alınmadığını ve daha önce bu tür bir izin iptaline yol açacak bir denetim faaliyetinde bulunmadıklarını beyan etmelerini istemektedir. BDDK, Merkez Bankası ve TÜRMOB’a danışarak, bir bankanın denetimini yapmak için bir firmanın karşılaması gereken kriterleri belirlemekten sorumludur. Banka denetimini yapmaya yetkili 341 firma vardır, ancak dört ila beş firmalık bir grup sektöre hakimdir.
– Sigorta Denetim Kanunu No.7397 Madde 39, sigorta şirketlerinin denetimini yapabilmek için uygulayıcılar, bireyler ve firmaların Hazine’den onay alması gerektiğini belirtmektedir. Sigorta şirketlerinin bağımsız denetimlerini yapmak için onayın ayrıntılı şartları, Eylül 2003 tarihli “Sigorta ve Reasürans Şirketlerinin Bağımsız Denetiminin Yapılmasına İlişkin” ve “Sigortacılık Bağımsız Denetim İlkelerine İlişkin” yönetmeliklerde belirtilmektedir. Halen, sigorta şirketlerinin denetimini yapmaya yetkili 40 firma vardır.
-Bu bölünük yaklaşım, örtüşme ve kaynakların verimsiz kullanımına yol açmakta ve bunun uygulatmada beceri sahibi bireylerin mevcudiyeti ve teknik kapasitesi bakımından ilave etkileri de olmaktadır. İlaveten, halen yürürlükte olan şekliyle denetim firması onay süreci, bir denetim başarısızlığı durumunda düzenleyicileri önemli risk ile yüz yüze bırakmaktadır. Denetim firması onay süreci, teknik kapasiteden ziyade yapısal birleşim üzerine odaklanmaktadır. Bahsi geçen bölünük yaklaşım ve tutarsızlıklar Taslak Kanun’un uygulanması ve birçok düzenleyici kurumun TMS ve UDS’yi benimsemesiyle giderilecektir. (ROSC Raporu, madde 26)
Denetim Mesleği Hakkında Bilgi Tespitleri:
-Uluslararası Denetim Standartlarına göre yapılan genel maksatlı bağımsız denetim ile vergi amaçlı yapılan denetim arasında farklar bulunmaktadır. Bu bağlamda mesleğin yüksek kaliteli mali raporlama ihtiyacını karşılayabilecek şekilde yeniden düzenlenmesi bakımından bu iki yaklaşım arasındaki farkların, bunların gerektirdiği uzmanlık, bilgi ve faaliyetlerin iyi anlaşılması önem taşımaktadır. Mesleğin, artan genel maksatlı bağımsız denetim ihtiyacını karşılayabilmesi için güçlendirilmesi ve geliştirilmesi gerekmektedir. (ROSC Raporu, madde 30)
– Türkiye’de meslek, bazı bakımlardan kendi kendini düzenleyicidir. Bankalar, sigorta şirketleri ve halka açık şirketlerin denetiminde çeşitli seviyelerde düzenleme ve gözetim bulunmaktadır. Örneğin, düzenleyiciler harici denetçileri onaylama yetkisine sahiptir. Ancak bu bölünük yaklaşım, denetim mesleğini kamu menfaatini korumak amacıyla kamu gözetimine tabi tutan ve denetim mesleğinin kamu yararını korumak için kamu gözetimine tabi olmasını gerektiren yeni AB Sekizinci Şirketler Hukuku Direktifi’nin gerisinde kalmaktadır. Bağımsız bir kamu gözetim sisteminin, TÜRMOB’un yasal denetçileri ve denetim firmalarını onaylama ve tescil, etik standartlarının kabulü, denetim firmaları ve denetim uygulamalarının iç kalite kontrolü, sürekli eğitim, kalite güvence ve tahkikat ve disiplin faaliyetlerini takip etmesi gereklidir. Türkiye’de böyle bir kamu gözetim sisteminin kurulması halen değerlendirilmektedir. (ROSC Raporu, madde 32)
Mesleki Öğretim ve Eğitim
-Türkiye’de güçlü bir muhasebecilik öğretim ve eğitim geleneği vardır. Ancak, UFRS ve UDS’nin karmaşıklığı ve topluluk müktesebatının şartları dikkate alındığında, mesleğin genişletilmiş bir öğretim ve eğitimden geçmesi gerekecektir. Eğitim sistemi geleneksel Türk vergi beyan ihtiyaçlarına cevap verecek şekilde tasarlanmıştır. Bu, geçmişte, şirketlerin TMS/UFRS kullanmaları veya UDS’ye göre denetim yaptırmaları kanunen zorunlu olmadığından anlaşılabilir bir durumdur; Taslak Kanun’un yürürlüğe girmesinden sonra bu konuda değişiklikler olacaktır. Bu nedenle, mevcut ders programının Taslak Kanun’un getireceği yenilikleri, ve özellikle Türkiye Muhasebe Standartları, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları ve Uluslararası Denetim Standartlarını dikkate almak suretiyle gözden geçirilmesi gerekebilir. (ROSC Raporu, madde 33)
-Muhasebeci ve denetçilerin, AB Sekizinci Şirketler Hukuku Direktifine uygun olarak yeterli teorik bilgi, mesleki beceri ve değerleri teminen, resmi bir sürekli mesleki gelişime ihtiyacı olduğu açıktır. Bu ömür boyu öğrenmeye adanma şartı IFAC’ın IES 7, Sürekli Mesleki Gelişim’de belirtilmektedir. TÜRMOB’un üyeleri zorunlu bir sürekli mesleki gelişmeye tabidir, Birliğin temel öğretim ve eğitimden sorumlu bölümü olan TESMER, yıl boyunca üyeler için bir dizi kurslar örgütlemekte ve sunmaktadır. UFRS ve UDS’nin içerdiği karmaşıklıklar ve gerektirdiği derinlemesine bilgiler, tutarlı ve etkin bir sürekli mesleki gelişmeye şartını bir zorunluk haline getirmektedir. (ROSC Raporu, madde 37)
Denetim Standartlarını Belirleme:
-Sermaye Piyasası Kanunu, SPK’ya, bankalar ve sigorta şirketleri hariç olmak üzere, IMKB’ye kote şirketler, 250’den fazla hissedarı olan şirketler, ortak fonlar, yatırım fonları ve finansal aracılık kuruluşları için muhasebe ve denetim standartlarını belirleme yetkisi vermektedir. (ROSC Raporu madde,39)
-Bankacılık Kanunu (2005) BDDK’ya kendi denetimi altındaki tüm bankalar için geçerli muhasebe ve denetim standartlarını belirleme yetkisi vermiştir. (ROSC Raporu madde,40)
Hazine Müsteşarlığı Sigortacılık Genel Müdürlüğü, sınırlı kendi kendini düzenleme sorumluluğuna sahip bir endüstri derneği olan Türkiye Sigorta ve Reasürans Şirketleri Birliği ile işbirliği halinde, sigorta şirketleri için muhasebe standartlarını belirlemektedir. (ROSC Raporu madde,41)
-Türkiye’de muhasebe standartlarının ortaya konulmasındaki bütüncül yaklaşım, denetim
standartlarının konulmasında tekrarlanmamaktadır; düzenleyici kurumların kendilerine bağlı kuruluşlar bakımından bu standartları belirleme yetkisi bulunmaktadır. Denetim standartların konusundaki bu bölünük yaklaşım hem verimsiz hem de beyan ve şeffaflığı tüm piyasa katılımcılarının kullanabileceği kamu malı olarak gören ortak bir platformun yaratılmasına katkısı yoktur. Türkiye’de özel sektör denetimindeki düzenleme yaklaşımı, uzmanlaşmış kurumların her birinin farklı yükümlülükler geliştirdiği bir yaklaşımdır. Kurumlar arası görevlendirme mekanizmalarının da yokluğu ile bu düzen, kurumların personellerinin uzmanlığının gelişmesi yönündeki çabalarını da engellemekte ve verimsiz bir şekilde görevlerin mükerrer yapılmasına neden olmaktadır. (ROSC Raporu, madde 45)
– SPK, halka açık şirketler ve diğer sermaye piyasası kurumları için, Sermaye Piyasası Kanunu Madde 22’ye göre bağımsız denetim şartlarına ilişkin ilkeleri belirlemeye yetkilidir. SPK, UDS’yle tamamen uyumlu bağımsız denetim standartlarının uygulanmasını zorunlu tutmaktadır.
Bankacılık Kanunu (2005)’in 15., 33. ve 39. Maddelerine göre BDDK bankalar için denetim koşullarını belirlemektedir. BDDK, denetimlerde ‘UDS’ye paralel’ standartların uygulanmasını öngören bir düzenleme hazırlamıştır.
-Sigorta şirketlerinin denetimine ilişkin şartlar Hazine tarafından yayınlanan tebliğler vasıtasıyla konulmaktadır. (ROSC raporu madde 56)
-Ayrıca ROSC raporunda belirtildiği üzere; BDDK, SPK ve Hazine’nin denetim konularıyla ilgilenen daireleri, UDS konusunda yetersiz uygulama deneyimine sahiptir. Kurum personeli üniversiteden sonra işe alınmakta ve düzenleyici kurumların yüksek kaliteli iç eğitiminden geçmektedir. Ancak, içeride geliştirilen uzmanlığı sektörden ve/veya muhasebe mesleğinden personel ile destekleyememek, personelin sonraki gelişimine mani olmaktadır. Bu konu, uluslararası uygulamaya da uygun olarak, personele düzenleyici kesimde ve muhasebe mesleğinde hem yurt içi hem de yurt dışında burs sağlayarak ve geçici görevlere göndererek çözülebilir. Türkiye Denetim Standartları Kurulu (TÜDESK)’in ulusal denetim standartlarını oluşturma göreviyle kurulması, denetim standartlarının belirlenmesinin tek bir elden yapılma çabalarını göstermektedir. TÜDESK, IFAC lisanslama anlaşmasına uygun olarak UDS tercümelerini tamamlamış ve halen IFAC Etik Kurallarının tercüme çalışmalarını yürütmektedir. UDS’nin 2002 tercümeleri 2004 yılına göre güncellenmiştir; TÜDESK tercümeleri 2006’ya göre güncelleme aşamasındadır. 15 kişilik TÜDESK Kurulu üretilecek ulusal denetim standartların UDS’ye uyumlu olması için çeşitli komiteler oluşturmuştur. (ROSC Raporu, madde 46)
Tasarlanan ve Uygulanan Denetim Standartları
-Genel olarak şirketlerin mali tablolarının denetimini düzenleyen tek bir standart seti bulunmamaktadır. (ROSC Raporu, madde 58). TÜRMOB, iç düzenlemeleri vasıtasıyla, denetimlerin nasıl yürütüleceğine dair kılavuzlar hazırlamıştır. Ancak her düzenleyiciye kendi yetki alanındaki bir tüzel kişiliğin, denetim firması tarafından denetiminin nasıl yapacağına ilişkin düzenlemeleri ikinci mevzuatta (örneğin Tebliğler) belirleme yetkisi vermektedir, bu da bankalar, sigorta şirketleri ve kamuya açık şirketler ve “vergi denetimleri” için farklı denetim prosedürlerine yol açmaktadır.
-Türkiye’de yapılan denetimlerin çoğu, yasal defterlerin TDM ve Vergi Usul Kanunu’na uygunluğunu ifade etmeye dayalıdır. (ROSC Raporu, madde 59). Büyük şirketlerin (özellikle yurtdışı münasebetleri olanların) UDS’ye göre denetimleri yapılmakla birlikte, yasal defterlerin denetimleri genellikle UDS’ye uygun olarak değil de, Maliye Bakanlığı ve TÜRMOB tarafından konulan özel maksatlı denetim yönetmeliklerine göre yapılmaktadır. Bu nedenle, çoğu denetim, Dördüncü, Yedinci, Sigorta Hesapları ve Bankacılık Hesapları Direktiflerinin gerektirdiği genel denetim anlayışından farklıdır.
-Düzenlemelere tabi şirketlerde uygulanan Türk Denetim Standartları gerçekte UDS’nin kısaltılmış ve eksik versiyonudur. Uygulayıcı denetçiler genellikle yazılı Türk Denetim Standartlarına sıkı sıkıya uymaktadır; ancak bazı alanlarda UDS ile uyumlu şartların bulunmaması denetim kalitesini negatif yönde etkileyebilir. (ROSC Raporu, madde 60). Düzenleyicilerin benimsediği şartlar UDS’ye nazaran çok kısa olduğundan, ROSC ekibi standart eksikliğinin ayrıntılı listesinin çok ağır olacağını ve kesin olmayacağına karar vermiştir.
-UDS’ye uygun olarak yapıldığı ileri sürülen denetimlerin kalitesi hakkında çelişkili deliller vardır. Denetlenen mali tablo örneklerinin incelenmesinden ve tek uygulayıcılar, küçük ve büyük denetim firmaları, TÜRMOB ve düzenleyiciler ile yapılan görüşmelerden, denetim uygulamalarının ortalama kalitesini olumsuz etkileyebilecek aşağıdaki özel sorunlar ortaya çıkmıştır:
-Akıl karıştıran / yanıltıcı denetim görüşleri
– Şartlı görüşün daha uygun olabileceği yerlerde vurgu konusu kullanılması UDS 600, Diğer Bağımsız Denetim Kuruluşunun Çalışmalarından Faydalanma standardının yanlış uygulanması
-Denetçilerin bazen mali tabloları hazırlaması veya en azından denetimi yapmadan önce bir takım düzeltmeler yapması beklenmektedir. Gittikçe artan teknik ve karmaşık yapıdaki muhasebe şartlarına uygun olarak mali tablo hazırlama yeteneğine sahip teknik açıdan yetkin profesyonellerin arzı bu alandaki talebin gerisinde kalmıştır. Bu, birçok şirketteki personelin UFRS’ye göre mali tabloyu tamamen hazırlayamadığı bir durum yaratmıştır. Şirketlerden birinde, son 10 yıldır UFRS tablolarını hazırlamakla uğraşan muhasebe personeli standartların uygulanmasının zor olduğunu ve konsolide mali tabloları hazırlamaları ve denetlemeleri için denetçilere güvenildiğini belirtmiştir. Bunun, denetçi bağımsızlığı ve piyasanın bu şekilde denetlenmiş mali tablolara güvenme yeteneği bakımından sonuçları vardır. Yakın gelecekte şimdiki seviyelerde kalması beklenen beceri eksiliği dikkate alındığında, üst düzeyde öğrenim görmüş muhasebe profesyonellerinin eğitilmesi bir önceliktir. (ROSC Raporu, madde 62)
ROSC RAPORUNDAN SONRAKİ ÜLKEMİZDEKİ GELİŞMELER
YENİ TÜRK TİCARET KANUNU:
-11.02.2011 yılında resmi gazetede yayınlanmış olup; 01.07.2012 tarihinden itibaren resmi bir şekilde uygulanmaya başlanmıştır.
-Yaklaşık 63 sene yürürlükte olan TTK gününün koşullarını sağlamadığı için yeniden düzenlenmiştir. Bu düzenlemeyle birlikte şirketlerde denetim uygulaması köklü bir değişikliğe uğramış, şirketlerin denetimine ilişkin birçok yeni madde yer almıştır. TTK ‘da denetime ait hükümler 397- 406. maddelerde düzenlenmiştir.
– Yeni TTK ‘ya göre denetim, Türkiye Muhasebe Standartlarına, kanuna ve esas sözleşmenin finansal tablolara ilişkin hükümlerine uyulup uyulmadığının incelenmesini de kapsar. Denetleme, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun belirlediği esaslar bağlamında, denetçilik mesleğinin gerekleriyle etiğine uygun bir şekilde ve özenle gerçekleştirilir. Denetleme, şirketin ve topluluğun, ekonomik ve finansal durumunun dürüst resim ilkesine uygun olarak yansıtılıp yansıtılmadığını, yansıtılmamışsa sebeplerini, dürüstçe belirtecek şekilde yapılır.
– Denetime tabi olanlar, hazırlanmış olan finansal tablolarının denetimden geçip geçmediğini, denetimden geçmişse denetçi görüşünü ilgili finansal tablonun başlığında açıkça belirtmek zorundadır. Bu hüküm, yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu için de uygulanacaktır. Denetime tabi olduğu hâlde, denetlettirilmemiş finansal tablolar ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu, düzenlenmemiş kabul edilecektir. Bağımsız denetime tabi kuruluşların denetimden geçmiş yıllık faaliyet rapor ve finansal tablolarını internet sitelerinde yayımlamaları zorunluluğu da yeni TTK ile birlikte getirilmiştir. Yeni TTK tüm sermaye şirketleri açısından internet sitesi açma ve internet sitesi içeriğini Kanun’a uygun olarak düzenleme yükümlülüğünü getirmekteydi, ancak yapılan son düzenlemeler ile yalnızca denetime tabi sermaye şirketleri açısından internet sitesi zorunluluğu getirilmiş ve internet sitesinde yayımlanacak bilgilere de sınırlama getirilmiştir.
MESLEKİ YETKİNLİK VE KURALLAR:
Denetçi, bağımsız denetim yapmak üzere, 1/6/1989 tarihli ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununa göre ruhsat almış yeminli mali müşavir veya serbest muhasebeci mali müşavir unvanını taşıyan ve Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yetkilendirilen kişiler ve/veya ortakları bu kişilerden oluşan sermaye şirketi olabilir.
-Aşağıdaki hâllerden birinin varlığında, yeminli mali müşavir, serbest muhasebeci mali müşavir ve/veya sermaye şirketi ve bunların ortaklarından biri ve bunların ortaklarının yanında çalışan veya bu cümlede anılan kişilerin mesleği birlikte yaptıkları kişi veya kişiler, ilgili şirkette denetçi olamaz. Şöyle ki, önceki cümlede sayılanlardan biri;
a)Denetlenecek şirkette pay sahibiyse,
b) Denetlenecek şirketin yöneticisi veya çalışanıysa veya denetçi olarak atanmasından önceki üç yıl içinde bu sıfatı taşımışsa,
c) Denetlenecek şirketle bağlantısı bulunan bir tüzel kişinin, bir ticaret şirketinin veya bir ticari işletmenin kanuni temsilcisi veya temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, yöneticisi veya sahibiyse ya da bunlarda yüzde yirmiden fazla paya sahipse yahut denetlenecek şirketin yönetim kurulu üyesinin veya bir yöneticisinin alt veya üst soyundan biri, eşi veya üçüncü derece dâhil, üçüncü dereceye kadar kan veya kayın hasmıysa,
d) Denetlenecek şirketle bağlantı hâlinde bulunan veya böyle bir şirkette yüzde yirmiden fazla paya sahip olan bir işletmede çalışıyorsa veya denetçisi olacağı şirkette yüzde yirmiden fazla paya sahip bir gerçek kişinin yanında herhangi bir şekilde hizmet veriyorsa,
e) Denetlenecek şirketin defterlerinin tutulmasında veya finansal tablolarının düzenlenmesinde denetleme dışında faaliyette veya katkıda bulunmuşsa,
f) Denetlenecek şirketin defterlerinin tutulmasında veya finansal tablolarının çıkarılmasında denetleme dışında faaliyette veya katkıda bulunduğu için
e) bendine göre denetçi olamayacak gerçek veya tüzel kişinin veya onun ortaklarından birinin kanuni temsilcisi, temsilcisi, çalışanı, yönetim kurulu üyesi, ortağı, sahibi ya da gerçek kişi olarak bizzat kendisi ise
g) (a) ilâ (f) bentlerinde yer alan şartları taşıdığı için denetçi olamayan bir denetçinin nezdinde çalışıyorsa,
h) Son beş yıl içinde denetçiliğe ilişkin meslekî faaliyetinden kaynaklanan gelirinin tamamının yüzde otuzundan fazlasını denetlenecek şirkete veya ona yüzde yirmiden fazla pay ile iştirak etmiş bulunan şirketlere verilen denetleme ve danışmanlık faaliyetinden elde etmişse ve bunu cari yılda da elde etmesi bekleniyorsa, denetçi olamaz. Ayrıca yeni TTK ‘da belirtildiği üzere on yıl içinde aynı şirket için toplam yedi yıl denetçi olarak seçilen denetçi üç yıl geçmedikçe denetçi olarak yeniden seçilemez.
KAMU GÖZETİMİ,MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMU (KGK):
-Kamu Gözetimi alanında uluslararası gelişmelerin gereği olarak Türk Ticaret Kanunu uyarınca öngörülen bağımsız denetim alanını düzenlemek üzere 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname (KHK) ile 2 Kasım 2011 tarihinde Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK) kurulmuştur. Kamu gözetimi, genel olarak bağımsız denetim faaliyetlerinin mevcut yasal düzenlemelere uygunluğunun ve bu faaliyetlerin standartlara uygun olarak yürütülüp yürütülmediğinin, meslekten bağımsız, kamu yararını ön planda tutan bir kurum tarafından çeşitli uygulamalarla kontrol edilmesidir.
-KGK, Başbakanlıkla ilişkili, idari özerkliğe sahip bir Üst Kuruldur. KGK’nın temel amacı, yatırımcıların çıkarlarını ve denetim raporlarının doğru ve bağımsız olarak hazırlanmasına ilişkin kamu yararını korumak ile doğru, güvenilir ve karşılaştırılabilir finansal bilginin sunumunu sağlamaktır. Bu doğrultuda başta borsa şirketleri, bankalar, sigorta şirketleri olmak üzere belirlenen büyük ölçekli şirketlerin denetimlerini gözetmek ve izlemek için kurulmuştur.
-KGK, Sermaye Piyasası Kurulu’nun lisans verme, sınav yapma, denetim kuruluşu yetkilendirme, denetim kuruluşu denetleme vb. bağımsız denetim ile ilgili yetkilerini, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu’nun denetim kuruluşu yetkilendirme, denetim kuruluşu denetleme vb. bağımsız denetim ile ilgili yetkilerini, Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu ve Hazine Müsteşarlığının denetçi atama, sınav yapma, denetim kuruluşu yetkilendirme görevlerini kaldırmıştır.
-Bu kapsamda KGK’nın görevleri şu şekilde sıralanabilir:
1)Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarını yetkilendirmek.
2)Bağımsız denetim alanında kamu gözetimi yapmak ve böylece bağımsız denetimde uygulama birliğini, gerekli güveni ve kaliteyi sağlamak
3) Uluslararası Muhasebe Standartlarıyla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını (TMS) oluşturmak ve yayımlamak
4)Uluslararası Denetim Standartlarıyla uyumlu Türkiye Denetim Standartlarını (TDS) oluşturmak ve yayımlamak.
– Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK), 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameyle (KHK) kendisine verilen Türkiye Denetim Standartlarını (TDS) yayımlama yetkisi çerçevesinde, Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu (IFAC) tarafından yayımlanan uluslararası standartları referans alma stratejisini benimsemiştir. Bu tercih esasen ülkemizin Avrupa Birliği adaylık sürecinin de bir gereği olup, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununda da aynen kabul görmüştür. Bununla birlikte, 26/12/2012 tarihli Bağımsız Denetim Yönetmeliğinde Türkiye Denetim Standartları, “660 sayılı KHK uyarınca yürürlüğe konan, bilgi sistemleri denetimi dâhil olmak üzere, bağımsız denetim alanında uluslararası standartlarla uyumlu eğitim, etik, kalite kontrol ve denetim standartları ile bu alana ilişkin diğer düzenlemeler” olarak tanımlanmıştır. IFAC çatısı altında oluşturulan üç bağımsız standart belirleyici kurul tarafından eğitim, etik, kalite kontrol ile güvence denetimi ve ilgili hizmetler standartları yayımlanmaktadır. Bu üç kuruldan biri olan Uluslararası Bağımsız Denetim ve Güvence Denetimi Standartları Kurulu (IAASB) tarafından bağımsız denetim, sınırlı bağımsız denetim, diğer güvence denetimleri ve ilgili hizmetlere ilişkin standartlar yayımlanmakta olup, söz konusu standartlar KGK tarafından yayımlanan Türkiye Bağımsız Denetim Standartlarının da temel yapısını oluşturmaktadır.
-KGK tarafından Türkiye Bağımsız Denetim Standartlarının yayımlanması, 2/10/2013 tarihinde Kalite Kontrol Standardı (KKS 1) ile başlamış günümüzdeKYS1 (Kalite Yönetim Standartları 1) ve KYS 2 (Kalite Yönetim Standartları 2 )olarak güncellenen standartlar halen güncellemelere devam edilmektedir. Yapılan güncellemelerin genel başlıkları şunlardır:
-Etik kurallar,
-Kalite kontrol standartları,
-Bağımsız denetim standartları,
-Sınırlı bağımsız denetim standartları,
-Güvence denetimi standartları,
-İlgili hizmetler standartları.
-6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun getirdiği yeniliklerden birisi şirketlerin bağımsız denetimi olup, bağımsız denetime tabi olacak şirketleri belirleme yetkisi Bakanlar Kuruluna verilmiştir. Bakanlar Kurulu her yıl bağımsız denetime tabi olacak şirketleri belirlemektedir. Bakanlar Kurulu Kararının hazırlık işlemleri Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK) tarafından yürütülerek Bakanlar Kuruluna sunulmaktadır.
-AB müktesebatına uyum sağlamak üzere, bağımsız denetim kapsamı zaman içinde kademeli bir şekilde genişletilmektedir. Denetime tabi olacak şirketlerin belirlenmesinde; aktif toplam, net satış hasılatı ve çalışan sayısı olmak üzere 3 kriter belirlenmiş olup, geçmiş son 2 yılda söz konusu 3 kriterden 2 sini sağlayan şirketler bağımsız denetime tabi olmaktadır. 30.11.2022 tarihli ve 32029 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan karara göre bağımsız denetime tabi olmaya ilişkin kriterler yeniden belirlenmiş ve 2023 yılı ve sonraki yıllar için bağımsız denetim kapsamı genişletilmiştir. İlgili düzenlemede; 2023 yılı ve sonraki yıllar için bu kriterler; 75 milyon ve üstü aktif toplam, 150 milyon ve üstü net satış hasılatı ve 150 ve üstü çalışan olarak belirlenmiştir.
-Ülkemizde Bağımsız Denetim ile ilgili en son yenilik ise bağımsız denetçilerin sürekli eğitimi üzerinedir. En son 31.12.2023 tarihli ve 32416 (5.mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “Bağımsız Denetçiler İçin Sürekli Eğitim Tebliği” bağımsız denetçilerin etik kurallara uygun ve yüksek kalitede bağımsız denetim hizmeti sunabilmeleri amacıyla mesleki bilgi ve becerilerinin ihtiyaç duyulan seviyede tutulmasına ve geliştirilmesine yönelik usul ve esasları düzenlemektir.
-Eğitim konuları, temel mesleki konular ve destekleyici konulardan teşekkül eder. Temel mesleki konular; muhasebe, denetim, etik kurallar, finans ve kurumsal yönetim konularını kapsar. Finans; sermaye piyasası, bankacılık, sigortacılık, özel emeklilik ve finansal yönetim konularından oluşur. Destekleyici konular ise mesleki gelişime katkı sağlayacak diğer konular ile kişisel gelişime katkı sağlayacak konuları kapsar.
GÜNÜMÜZ VE GELECEK İÇİN ÜLKEMİZ ADINA YAPILMASI GEREKENLER HUSUSUNDA ÖNERİLER
ROSC raporu sonrasında ülkemiz açısından TTK’nın gün koşullarına göre güncellenmesi, mesleki etiğin ve denetimin gerekli standartlarda yapılması için kamu yararı da gözetilmesi açısından KGK’nın kurulması, bağımsız deneticilerin uyması konusunda mesleki yetkinlik ve kuralların günümüz koşullarına göre yeniden düzenlenmesi ve son olarak 31.12.2023 tarihinde “bağımsız deneticiler için sürekli eğitim tebliği” ile bağımsız deneticilerin günün standart koşullarına göre sürekli eğitim alması hususu bağımsız denetçiler açısından önemli standartlar haline getirilmiş ve günümüz koşullarına son derece de uygundur. Ancak şu koşullar da yapılabilirse bu sistem daha da güzel gelişebilecektir.
-Bağımsız denetçilerin sadece finansal raporlama denetiminden ibaret olmaması için şu koşullarında yapılması taraftarıyım:
-Şirketlerin sosyal güvenlik mevzuatı kapsamında çalışanlara günümüz koşullarında adil ücret ve yaşlılık aylığı ödenebilmesi için ödenen SGK primlerinin düzgün yatırılıp yatırılmadığını gösteren gerekli belgeleri denetlemesi
-Şirketlerin finansal açıdan gösterdiği risk denetlenmiş olsa da şirketin yıllar içinde aldığı risklerin hem nitelik bakımından hem de istihdam ve şirketin güvenilirliği açısından gerekli olup olmadığının denetlenmesi
-Şirketlerin en önemli madeni finansal varlıklarından bile kıymetli olan bilişimsel bilgi datalarının güvenliğinin ve olası siber saldırı, veri datasının çalınması, veri datasının kaybolması gibi hususlar için gerekli önlemlerin alınıp alınmadığının denetlenmesi ve bunun yasal düzenlemelerinin de bilişim hukuku düzenlemelerine uygun olup olmadığının denetlenmesi
– Sigorta ve reasürans şirketleri bazında finans kuruluşlarına sundukları herhangi bir ürün için gerekli etiği sağlayıp-sağlamadıkları hakkında gerekli denetimlerin yapılması (Örneğin bir finans kuruluşunun ihtiyaç kredisi verirken kredi faizinin daha düşükmüş ya da daha avantajlıymış konumlandırılmasında sundukları Hayat Sigortası ve BES gibi sigorta ürünlerinin vatandaşa etik şekilde sunulup sunulmadığı hakkında hassas bir denetim)
-Şirketler bazında TTK ‘da belirtilen “haksız rekabet “ konusunda her ne kadar hüküm olsa da şirketin pazarladığı ürünlerin pazarlama açısından genel uygunluk denetiminin yapılması ve ülke ekonomisine zarar vermemesi açısından pazarlanan ürünün diğer alternatif firmalara göre gereksiz fahiş fiyattan satılıp satılmadığının denetlenmesi (gereksiz ve olası enflasyonist durumun önlenmesi açısından-greedflasyon)-İş bu denetimin KGK ile Devlet denetçilerin ortak bir şekilde denetimin sosyal sorumluluk projesi kapsamında yapılması hem denetim mesleğini hem de ülke ekonomisini geliştirecektir.
-Şirketlerin piyasaya sundukları arzın kamu yararı açısından denetlenmesi; bu arz için talep ettikleri emeğin talep edilen arz için gerekli istihdam koşullarını sağlayıp sağlamadıkları açısından denetlenmesi ve kamu yararı açısından denetlenmesi
SONUÇ
-2006 yılına ait ROSC raporunda denetim ile ilgili tespit edilen aksaklıklar; yasal düzenlemeler ve yetersizlikler (denetime tabi olma vb, konularda), vergi denetimi anlayışının ülkemizde ön planda olması, kurumların (BDDK,SPK vb.) kendilerine göre adapte ettikleri UDS’ler, denetim zorunlulukları, denetimin kalitesi ile ilgili tereddütle, denetçilerin ve denetim şirketlerinin yetkilerinin belirlenmemesi, denetçilerin eğitimi, sürekli eğitim ve mesleki gelişim konularındaki eksiklikler, bağımsız denetim faaliyetlerinin mevcut yasal düzenlemelere uygunluğunun ve bu faaliyetlerin uluslararası denetim standartlarına uygun olarak yürütülüp yürütülmediği, kamu gözetimi sisteminin olmayışı hususlarına ilişkindir.
-2006 yılına ait raporda belirtilen aksaklıkların çoğu ve bana göre finansal açıdan denetim hususundaki çoğu aksaklık giderilmiştir. Buna örnek vermek gerekirse; TTK’nın yeniden düzenlenmesi, kamu gözetim kurumu olan KGK’nın kurulup gerekli bağımsız denetçi standartlarını oluşturması, Temmuz 2018’den itibaren Resmi Gazete’de yayınlanan ve son güncellemesi 29/12/2023 tarihli ve 32414 (1.M) sayılı Resmi Gazete ile yayımlanan KYS1 (Kalite Yönetim Standartları 1) ve KYS 2 (Kalite Yönetim Standartları 2 )ile de denetimin kalite kontrolünü denetlemesi, mesleki etiğin yeniden oluşturulması ,bağımsız deneticilerin denetleme standartlarının oluşturulması, şirketlerin aktif mali durumlarına göre bağımsız bir denetici tarafından denetlenip-denetlenmeyeceği hususu ve en önemlisi resmi gazetede de yayınlanan sürekli eğitim tebliği ile bağımsız denetçilerin sürekli kendilerini geliştirmesi gibi hususlar gayet başarılı ve günümüz koşullarına uygun çalışmalardır.
ROSC raporu ve ROSC raporu sonrasında yapılan uygulamaları finansal raporlama hususunda gerekli önlemler aldığını ve finansal raporun denetlenmesi hususunda bağımsız denetçilerin neler yapması gerektiğini kapsayan düzenlemelerdir.
-Son olarak ta şirketlerin finansal kaynaklarından dahi kıymetli olan bilişimsel veri datalarının güvenliği, veri datalarının saklanması, veri datalarının kaybolması gibi hususlarda gerekli denetimlerin ve gerekli düzenlemelerin yapılması gereklidir.
KAYNAKÇA
İNTERNET KAYNAKLARI:
-https://dergipark.org.tr/en/download/article-file/541887
–https://isikuniversity.mrooms.net/pluginfile.php/334460/mod_resource/content/1/ROS
-https://isikuniversity.mrooms.net/course/view.php?id=11868#section-2
https://kgk.gov.tr/DynamicContentDetail/11570/TDS-2024-Seti
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2022/11/20221130-14.pdf
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2023/12/20231231M5-5.htm
MÜCTEBA ONURHAN ÖZMUMCU
DENETÇİ-EKONOMİST
